Desarrollo y novedades incorporadas a la nueva norma
La principal novedad que incorpora la NIA-ES 610 (Revisada) respecto a su predecesora resulta no ser aplicable en España. La NIA-ES hasta el momento vigente expone en su apartado de Alcance lo siguiente: “Esta NIA no trata los casos en que auditores internos individuales presten ayuda directa al auditor externo al llevar a cabo procedimientos de auditoría” Ahora, la NIA-ES 600 (Revisada) detalla en qué consiste la utilización del trabajo de la función de auditoría interna, a través de dos enfoques: “la obtención de evidencia de auditoría” y “la utilización de la ayuda directa de los auditores internos bajo la dirección, supervisión y revisión del auditor interno”.
Pues bien, la utilización de ayuda directa de los auditores internos por parte de los auditores de cuentas está prohibida en España, puesto que vulneraría el régimen de independencia al que se encuentran sujetos los auditores de cuentas, de conformidad con lo establecido en la LAC y su normativa de desarrollo. Dicho lo cual, nos dedicaremos a estudiar los cambios, que únicamente afectarían al primero de los dos enfoques anteriormente descritos.
Una de las novedades identificadas entre ambos textos es la señalización de que no resulta obligatorio que el auditor externo utilice el trabajo de la función de auditoría interna para modificar la naturaleza o el momento de realización de los procedimientos de auditoría a aplicar directamente por el mismo, o para reducir su extensión. La norma establece que la estrategia global de auditoría sigue siendo decisión del auditor externo, y por lo tanto, es bajo la misma, donde se decidirá si será utilizada como parte de la obtención de la evidencia de auditoría.
Por otro lado, la norma predecesora especificaba los elementos que debería el auditor externo evaluar a la hora de determinar si el trabajo de los auditores internos puede ser adecuado para los fines de la auditoría. Entre ellos se detalla la competencia técnica, su objetividad, comunicación eficaz entre auditores internos y externos y una debida diligencia profesional. Adicionalmente, en la NIA-ES 610 (Revisada) se habla de “si aplica un enfoque sistemático y disciplinado”.
Este nuevo concepto es importante, puesto que la NIA-ES 610 (Revisada) dice con claridad que en una entidad puede haber personas que realicen procedimientos similares a los de una función de auditoría interna, sin embargo, si no son efectuados por “una función objetiva y competente que aplique un enfoque sistemático y disciplinado, incluido el control de calidad, se consideran controles internos y la obtención de evidencia en relación con la eficacia de dichos controles formará parte de la respuesta del auditor a los riesgos valorados de conformidad con la NIA 330”.
Es decir, “la aplicación de un enfoque sistemático y disciplinado en la planificación, realización, supervisión, revisión y documentación de sus actividades es la que diferencia las actividades de la función de auditoría interna de otras actividades de controles de seguimiento que se puedan realizar en la entidad”.
La NIA-ES 610 (Revisada) también ofrece una lista de factores que pueden ayudar al auditor externo a la hora de evaluar el grado de objetividad, así como aquellos que pueden influir en la evaluación de la competencia y si/o se está aplicando un enfoque sistemático y disciplinado en la función de auditoría interna.
Adicionalmente, la nueva norma trata de ayudar al auditor externo para que éste pueda orientarse respecto en qué medida debe servirse o no del trabajo de la función de auditoría interna. Para ello, ofrece unas pautas que le permitan planificar su trabajo, con el fin de evitar una utilización indebida. Dicho de otro modo, trata de medir de algún modo una serie de cuestiones para que el auditor pueda decidir si es o no adecuado obtener evidencia mediante la función de auditoría interna, y en caso afirmativo, definir su naturaleza y extensión de los procedimientos de auditoría requeridos. En este sentido, podría descartar el uso de la función de auditoría interna o reducir su utilización para obtener evidencia suficiente y adecuada siguiendo las siguientes pautas:
- “Cuanto más juicio se necesite aplicar en la planificación y aplicación de los procedimientos de auditoría relevantes y la evaluación de la evidencia obtenida”.
- “Cuanto mayor sea el riesgo valorado de incorrección material en las afirmaciones, teniendo en cuenta especialmente los riesgos identificados como significativos”.
- “Cuanto menor sea el grado en que el estatus en la organización y las políticas y procedimientos relevantes sustenten la objetividad de los auditores internos”.
- “Cuanto menor sea el grado de competencia de la función de auditoría interna”.
Si el auditor externo decide apoyarse en la función de la auditoría interna, la nueva NIA-ES 600 (Revisada) propone una serie de ejemplos de trabajos de la función de auditoría interna que el auditor externo puede utilizar en su beneficio. En este punto, la norma vuelve a subrayar la importancia de evaluar la competencia y objetividad de la función del auditor interno, así como la necesidad de medir el riesgo valorado de incorrección material, sin embargo, incorpora un elemento que, si bien estaría soterrado en la norma anterior, aquí se indica de manera explícita: aplicar el juicio del auditor.
La norma dice que a medida que éste deba aplicarse con mayor intensidad en la “planificación y realización de los procedimientos de auditoría y en la evaluación de la evidencia de auditoría, más procedimientos de auditoría necesitará aplicar el auditor externo directamente, debido a que utilizar únicamente el trabajo de la función de auditoría interna no le proporcionará evidencia de auditoría suficiente y adecuada”. Siguiendo esta misma lógica, a mayor riesgo valorado de incorrección material o menor objetividad y competencia, el auditor externo reducirá la búsqueda de evidencia mediante la función de la auditoría interna.
En esta misma línea explicativa, “los riesgos significativos requieren una consideración especial en la auditoría y, en consecuencia, la capacidad de utilización del trabajo de la función de auditoría interna en relación con riesgos significativos se limitará a procedimientos que requieren poco juicio. Adicionalmente, cuando el riesgo de incorrección material no sea bajo, no es probable que la utilización únicamente del trabajo de la función de auditoría interna reduzca el riesgo de auditoría a un nivel aceptablemente bajo y elimine la necesidad de que el auditor externo realice directamente algunas pruebas”.
Otra explícita aportación de la NIA-ES 610 (Revisada) es la siguiente: “de conformidad con la NIA 260 revisada , se requiere que el auditor externo comunique a los responsables del gobierno de la entidad una descripción general de la planificación del alcance y del momento de realización de la auditoría (incluida la prevista del trabajo de la función de auditoría interna como parte integrante de la estrategia global de auditoría externa) y, en consecuencia, relevante para el conocimiento del enfoque de auditoría propuesto”. Esta apreciación podría perfectamente desprenderse de la lectura de la NIA-ES 260 (Revisada), sin embargo, en referencia a la función de auditoría interna y la comunicación con el órgano de gobierno, nada se citaba en la NIA-ES 610.
Tal y como ocurría en la NIA-ES 315 (Revisada), se vuelve a destacar la idea del escepticismo profesional. Un concepto que se recoge a lo largo de todas las Normas Internacionales, pero que el regulador ha creído conveniente remarcar de forma directa y en concreto en la evaluación y valoración por parte del auditor externo de la función de la auditoría interna en la NIA-ES 610 (Revisada).
Por último, la norma detalla una serie de procedimientos que puede aplicar el auditor externo para evaluar la calidad y conclusiones del trabajo realizado por la función de auditoría interna, entre los que se destacan: la reejecución, indagaciones ante las personas apropiadas de la función de auditoría, observación de procedimientos aplicados y la Revisión de su programa y/o papeles de trabajo.
Conclusión
La nueva norma ofrece ayudas al auditor externo en cuanto a cómo puede valorar la utilización de la función de auditoría interna, si es conveniente o no su uso y en caso de apoyarse en ella, cómo definir la naturaleza y extensión de las pruebas para obtener evidencia suficiente y adecuada.
Resulta ser más extensa en su contenido y aporta una mayor explicación y ejemplos, siendo en ocasiones más explícita como cuando se refiere a la comunicación con el órgano de gobierno o al escepticismo profesional. Por último, se descarta la posibilidad de que el auditor pueda utilizar ayuda directa de los auditores internos. Un elemento nuevo que no abordaba la NIA-ES 610 anterior, pero que no se aplica en España al chocar frontalmente con la LAC y normativa de desarrollo.
